近日，國際會計師職業道德準則理事會（IESBA）發布了《在新冠肺炎疫情下對職業道德和獨立性考慮的問題解答》手冊，以應對在新冠肺炎疫情下國際會計師職業道德守則中職業道德和獨立性所面臨的挑戰和風險。
      其主要內容包括兩個部分（9個問題），一是與所有職業會計師相關的主題，包括對職業道德基本原則產生的不利影響、防范措施、外在壓力等；二是與審計人員和其他執業的職業會計師相關的主題，包括收費、為鑒證客戶提供非鑒證服務、與審計客戶長期存在業務關系、與治理層的溝通等。
      大信會計師事務所技術標準部及時關注，并以系列文章形式進行分享。

      問：在當今疫情爆發的環境下，在向客戶收費方面，有哪些特別重要的考慮?
      答：（1）降低收費的壓力。守則中并沒有明確的收費標準，以便事務所在向其客戶提供服務時加以引用。相反，守則只是規定公共主體的職業會計師應當收取被認為是合理的費用。（參見守則第330.3 A2段）
然而，因為疫情的影響，許多企業正遭受著重大的財務損失，甚至是財務困境。因此事務所可能會面臨來自客戶的壓力，要求其降低收費。

      守則指出如果收費很低，導致可能很難按照適當的技術和職業標準來提供服務，進而會影響對專業勝任能力和應有的關注這一基本原則的遵守。守則對此提供了相關指導，并且給出了一些可能應對這一威脅的防范措施。（參見守則第330.3 A3-A4）

      在審計業務中，如果事務所需要執行額外的工作來應對因疫情產生的審計事項，那么來自客戶要求降低收費的壓力可能被放大。守則中明確指出，收費水平可能會對獨立性造成脅迫。（參見守則第410.2段）事務所應該識別、評估和應對這些對獨立性的不利影響。
      （2）費用逾期。對于審計業務，守則指出如果在下一年的審計報告簽發前，審計費的絕大部分還沒支付，可能會因自身利益對獨立性產生不利影響。守則補充說明，一般認為，事務所會在這些審計報告簽發前要求支付審計費。（參見守則第410.7 A1段）
      全球許多國家政府采取了如暫停營業、限制人口流動來控制疫情，眾多企業也會因此面臨嚴重的流動性問題或其他財務困境。此時，事務所可能發現一些審計客戶不能或不愿意支付其部分或全部已到期的審計費。事務所需要注意，當某一審計客戶的絕大部分審計費長時間沒有支付時，守則要求事務所判斷這些逾期的審計費是否等同于向客戶提供貸款，并且判斷是否繼續該審計業務或被續聘。（參見守則第R410.8段）如果出現這些情況，事務所應當與審計客戶的管理層一起，積極尋求措施來緩解對其獨立性的潛在威脅，比如制定分期付款計劃等。

      問：在疫情爆發的環境下，當事務所被聘請來幫助其審計客戶尋求資金或財務支持時，有哪些特別重要的考慮?
      答：因政府采取的抗疫措施，各企業都面臨著嚴重的業務萎縮，從而導致許多企業因缺少短期資金或財務支持而瀕臨破產。因此事務所可能發現他們已被審計客戶脅迫，尤其是中小規模的客戶，要求事務所傾盡全力幫助他們從出借人、資本市場或政府相關疫情財務支持項目中獲取資金。
      事務所可能通過向他們的審計客戶提供一些特定的非鑒證服務來完成相應的協助，例如，編制預測性財務信息和估值業務。然而，為時刻保持其獨立性，事務所應該特別注意守則中的以下關鍵規定。
      （1）守則不禁止這種服務。守則明確了哪些服務是被禁止的，特別是對于公眾利益實體（PIEs）的審計客戶，而有些服務只有在滿足規定的條件后才被允許提供。
      （2）非鑒證業務服務不能涉及對審計客戶承擔管理責任。管理責任包括對企業的控制、領導和指揮，包括對并購，以及人力資源、財務、技術、實物資產和無形資產的發展和控制等進行決策。（參見守則第R600.7段至600.7 A1段）守則中說明如果事務所向其審計客戶提供非鑒證業務服務時要承擔管理責任，就會產生對自我審查和自身利益的不利影響。此外，因為事務所與客戶管理層的目標和利益是非常接近的，承擔管理責任還會產生親密關系及可能的過度推介的不利影響。（參見守則第600.7 A2段）
      （3）為避免在向審計客戶提供非鑒證服務時承擔管理層職責，會計師事務所應當確保屬于管理層職責的所有判斷和決策都由客戶管理層做出。這包括確?？蛻艄芾韺樱海▍⒁娛貏t第R600.8段）
      ①委派一名具備適當技能、知識和經驗的人員，始終負責做出客戶方面的決策，并對事務所的非鑒證服務進行監督。
      ②對事務所的非鑒證服務進行監工，并評價已提供服務的結果是否充分滿足客戶的目的。
      ③對依據非鑒證服務的結果采取的行動承擔（如有）責任。
      （4）非鑒證服務不得對獨立性產生超出可接受水平的不利影響。（參見守則第R600.4段）事務所必須識別、評估和應對任何因提供非鑒證服務對獨立性造成的不利影響。守則提供的指導包括：
      ①評價向審計客戶提供非鑒證服務產生不利影響的相關因素。（參見守則第600.5 A1段至600.5 A2段）
      ②采取防范措施來應對這些不利影響。（參見守則第600.6 A1段至600.6 A3段）
      （5）事務所不得按照向審計客戶成功推介非鑒證服務來評價和獎勵其合伙人。守則第411條包含了在因疫情引發的財務壓力下，事務所在制定其評價和獎勵政策時的一些重要考慮。
      審計客戶還可能向事務所臨時借用員工，由于他們自己的員工受感染或其他原因而不能工作。守則第525條含有相關的解決方法，可以用來指導事務所在有這種臨時出借員工安排時如何保持其獨立性。
      最后，事務所在向他們的審計客戶提供協助時，務必注意提防任何潛在的利益沖突。例如，如果事務所參與協助客戶申報與疫情相關的補助，同時還在向負責審批該補助的政府機構提供專業服務，這時可能會產生相應利益沖突。守則第310條含有用來指導事務所處理利益沖突情況的防范措施。

      問：在疫情爆發的情況下，如果事務所無法對與公眾利益實體客戶保持長期關系的審計項目合伙人進行輪換，守則中是否提供相應的防范措施?
      答：是的。會計師事務所，尤其是規模較小的事務所，可能會因為某些合伙人受感染，面臨無法預知的資源減少的挑戰，導致他們無法對審計業務實行合伙人輪換計劃。如果某個新輪換的項目合伙人因受感染不能執行審計業務，守則第R540.7段列示了合伙人輪換的例外情形，在滿足特定條件且取得治理層同意的前提下，允許需要被輪換的項目合伙人額外再執行一年。
      守則第R540.9段還提供了適用關鍵審計合伙人輪換的一個例外情形，就是相關監管機構已就該情況下關鍵審計合伙人的輪換做出豁免。監管機構會明確規定會計師事務所必須遵守的其他要求，如關鍵審計合伙人豁免輪換的時間長度、定期進行獨立的外部復核等。

      問：在當今疫情爆發的環境下，事務所與治理層溝通時需要考慮哪些方面?
      答：守則中包含一些有關指導事務所與治理層溝通事項的條文，例如，與違反法律法規相關的（參見守則第R260.14和R360.14段），一般的獨立性事項（參見守則第400.40 A2段），以及違反獨立性的相關要求（參見守則第R400.84段）。
      疫情的爆發導致許多企業經營萎縮，也對事務所參與審計客戶業務的方式，包括他們與治理層的溝通方式，都產生了很大影響。政府部門實施的社交隔離措施，加上企業和事務所自身采取的安全防范措施，可能影響事務所與治理層溝通的時間和方式。例如，這種溝通可能會推遲，或改為線上溝通。在某些情況下，由于受感染或其他相關因素，治理層委派代表的方式可能無法施行或不可取。
      因此，事務所要積極主動與治理層溝通，并就如何有效、及時地提出并討論有關職業道德和獨立性的事項達成一致。同樣重要的是，如果情況變化，可能還需要就相關的應急計劃或替代方案達成一致。在要溝通疫情爆發導致的職業道德和獨立性問題時，事務所還需要考慮確定是與全體治理層溝通恰當，還是說與其中某一小組溝通恰當，如只與審計委員會溝通。